Правовые аспекты возникновения конфликтов в сфере налоговых отношений

Автор: Александр Грин
Категория: Новости в России Создано: 13.01.2016 11:42

 В статье рассмотрены правовые аспекты возникновения конфликтов в налоговой сфере как разновидность экономического конфликта, а также представлен анализ налоговых споров по отдельным видам налогов на основе арбитражной практики.

Нормы налогового законодательства не всегда трактуют­ся однозначно, вследствие этого возникает недопонимание со стороны субъектов налоговых отношений. Содержащаяся в п. 6 ст. 3 НК РФ правовая норма (акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, что­бы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить) включает в себя один из принци­пов налогового права - принцип формальной определенности норм налогового законодательства. Этот принцип является це­лью правового регулирования налоговых отношений.

Нормы должны быть точными для того, чтобы обеспе­чить их правильное толкование и понимание. Если правовые нормы будут неточными, то это может привести к конфликту между участниками налоговых отношений, к коллизии норм права.

Налоговое законодательство динамично, постоянно вво­дятся новые нормы, из-за чего налогоплательщики постоян­но адаптируются к этим изменениям. Также Минфин России дает рекомендации по ведению учета, однако иногда эти ре­комендации противоречат нормам налогового законодатель­ства. В результате возникает конфликт интересов между госу­дарством и налогоплательщиком.

Как отмечено в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 30 января 2001 г. № 2-П, «неопреде­ленность налоговых норм может приводить как к нарушению прав граждан, так и к уклонению от исполнения конституци­онной обязанности по уплате налога». Налогоплательщик должен иметь полное представление о своих налоговых обя­зательствах перед бюджетом. Данная цель будет достигнута, если акты законодательства о налогах и сборах будут понятны каждому субъекту налоговых правоотношений.

Качество налоговых законов определяется уровнем юриди­ческой техники, которым владеет законодатель. Юридическая техника - совокупная связь определенных приемов, применя­емых как при разработке содержания и структуры правовых предписаний государства, так и при их реализации. Поэтому именно на этапе разработки актов законодательства о налогах и сборах требуется обращать особое внимание на содержание бу­дущих правовых норм. Различное понимание налоговых норм налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами) и налоговыми (финансовыми) органами - показатель низкого качества налогового законодательства.

Если возникают спор­ные ситуации, налогопла­тельщик может попросить дать письменные разъяс­нения от финансового или налогового органа по во­просам применения законо­дательства о налогах и сбо­рах (пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Налоговые органы, в свою очередь, обязаны предоста­вить налогоплательщику бесплатную информацию, в том числе в письменной Гинияжуллина Д. р. форме, о действующих налогах и сборах, налоговом законода­тельстве, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, пра­вах и обязанностях налогоплательщиков и налоговых органов (пп. 1 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Письменные разъяснения помогут налогоплательщику разобраться с возникшими у него вопросами, но не всегда они отвечают его интересам.

Однако разъяснения, данные финансовыми органами, не всегда соответствуют закону и сложившейся судебно-ар­битражной практике. Данный вывод вытекает из следующе­го. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогопла­тельщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо не­определенному кругу лиц финансовым, налоговым или дру­гим уполномоченным органом государственной власти (упол­номоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции, является одним из обстоятельств, исклю­чающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения. Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа.

Таким образом, законодатель, устанавливая правило в пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, признает, что должностные лица уполномоченных органов могут допустить ошибку, разъясняя законодательство о налогах и сборах.

Таблица 1 - Определения термина «конфликт»

Автор

Определение

Г. Зиммель

конфликт есть способ достижения своеобразного единства, даже если оно достигается це­ной уничтожения одной из сторон, участвующих в конфликте;

М. Мескон, М. Альберт, Ф. Хедоури

конфликт - это несогласие между двумя и более сторонами, когда каждая сторона старает­ся сделать так, чтобы были приняты именно ее цели;

В. Р. Веснин

конфликт - столкновение противоположно направленных тенденций в психике отдельного человека, во взаимоотношениях людей и их формальных и неформальных объединений, обусловленное различием взглядов, позиций и интересов.

Помимо всего прочего, разъяснения налогового законо­дательства не обязательны к применению для налогоплатель­щика. Они выражают позицию государственных органов по конкретному вопросу в налоговой сфере. Налогоплательщик должен сам решить, воспользоваться данными разъяснения­ми или нет. При этом разъяснения, имеющие нормативный характер, могут быть обжалованы налогоплательщиком в ВАС РФ, который уполномочен рассматривать такие дела в каче­стве суда первой инстанции (п. 1 ч. 2 ст. 34 АПК РФ).

Толкование налогового законодательства является одним из способов устранения неясностей, противоречий, сомнений, в ходе которого разъясняется смысл правовых предписаний, раскрывается суть законодательных актов и правила их при­менения. Толкование норм права - деятельность государствен­ных органов, различных организаций и отдельных граждан, направленная на уяснение и разъяснение смысла общеобяза­тельной воли законодателя, выраженной в нормах права, име­ет своей целью правильное применение содержащихся в них предписаний к конкретным случаям жизни.

Необходимо учитывать, что толкование правовой нор­мы финансовым (налоговым) органом не имеет юридической силы и не является обязательным для налогоплательщика. На­логоплательщик может по-своему понимать ее смысл.

При несогласии с толкованием норм государством и возни­кает конфликт между участниками налоговых правоотношений.

Категорию конфликта невозможно оценить однозначно как положительный или отрицательный фактор воздействия на общество. Изначально конфликт воспринимается как не­гативное явление. В обыденном понятии само существование конфликта воспринимается как нестабильность взаимоотно­шений в социуме, вызванная действиями субъекта отношений или группы лиц. Такие конфликты в социологии называют­ся дисфункциональными. Противоположностью такого рода конфликтов являются функциональные конфликты, приво­дящие к развитию общества. Функциональным конфликтам присуще оптимальное разрешение.

Существует множество определений термина «кон­фликт». В таблице 1 представлены дефиниции, которые наи­более полно отражают сущность конфликта.

Существует немалое число конфликтов, которые возни­кают и развиваются вне правовой сферы и лишь в процессе формирования приобретают юридические признаки, нося­щие переходный, смешанный характер (это значит, что перво­начальная мотивация таких конфликтов лежит вне юридиче­ской сферы и связана с экономическими, национальными или личными интересами).

Понятие «экономический конфликт» не имеет четкого определения. Причина затруднений при попытке дать одно­значное определение экономического конфликта кроется в сложности отношений собственности.

В экономическом конфликте ценности и моральные нор­мы задействованы не меньше, чем стремление максимизиро­вать полезность.

Экономические конфликты не ограничиваются привыч­ными границами экономики, они возникают также и там, где для оценки человеческих отношений используют финансовую и материальную составляющую.

Экономический конфликт, как всякий другой, имеет свою собственную логику, неумолимо подчиняющую себе вступив­шие в противоборство стороны. Однако совершенствование методов его разрешения невозможно без изучения того, как оценивается риск и полезность конфликтных действий, как различные субъекты конфликта соизмеряют ценность «бес­ценного» — нематериальных и нефинансовых видов капитала.

Происхождение экономических конфликтов, которые требуют тем больше затрат и риска, чем крупнее участвующие в них субъекты, является той угрозой, которая заставляет ис­кать мирные пути решения споров, стимулирует накопление социального капитала. Вместе с тем они неизбежны и необ­ходимы, поскольку устанавливают баланс интересов там, где нормативные санкции не действуют.

Одним из направлений экономической конфликтологии является налоговый конфликт. Понятие «налоговый конфликт» ввел А. К. Саркисов, который считает, что оно по своему содержа­нию шире понятия юридического конфликта. Налоговое законо­дательство содержит понятийный аппарат, используемый в сфе­ре налоговой конфликтологии, но не дает определение понятию «налоговый конфликт». Именно поэтому А. К. Саркисов опреде­ляет налоговые конфликты как организационно-управленческие отношения, необходимые для реализации принудительных мер обеспечения для пополнения доходной части бюджета с целью финансирования социально-экономических потребностей об­щества и стимулирования роста российской экономики.

Конфликт интересов в налогообложении - это сложный институт, так как бизнес заинтересован в развитии производ­ства, роста продаж и вместе с тем в снижении налогового бре­мени, а интерес государства заключается в том, чтобы попол­нить бюджет за счет налоговых отчислений.

В большинстве случаев налоговый конфликт возникает из-за разного прочтения налогового законодательства. Приве­дем примеры арбитражной судебной практики. На сегодняш­ний день нет ни одного налога, по которому не возник бы спор. На первом месте стоят споры по администрированию налога на добавленную стоимость. Споры возникают в части приме­нения налоговых вычетов и налоговых льгот по НДС.

Так, например, предприятие представило в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за один из квар­талов предыдущего года. В ней предприятие увеличило сум­му вычета по НДС. Вычет не был отражен своевременно из-за ошибки бухгалтера. Однако налоговики отказали в вычете на­лога на основании того, что работы, при приобретении кото­рых был предъявлен поставщиком НДС, не были отражены на счетах бухгалтерского учета.

Налоговый орган потребовал, чтобы «входной» НДС был учтен в составе расходов на приобретение работ в качестве убытков прошлых лет.

Предприятие обратилось в суд. Суды трех инстанций удовлетворили иск предприятия. Право на применение выче­та по НДС возникает у налогоплательщика при наличии сле­дующих условий: наличие счета-фактуры от поставщика и до­кументов, подтверждающих принятие на учет приобретенных товаров, оприходованный товар должен быть использован в операциях, облагаемых НДС.

Стоимость работ действительно своевременно не была учте­на в бухгалтерской отчетности из-за ошибки бухгалтера, которая была исправлена в следующем году. Неучтенный счет-фактура был внесен в дополнительный лист книги покупок за период, в ко­тором работы были фактически произведены. В подтверждение права на вычет предприятием были представлены необходимые документы: контракт, платежные поручения, акт приема-переда­чи, счет-фактура, акт о получении на ответственное хранение ма­териалов по результатам выполнения НИОКР, дополнительный лист книги покупок и прочие документы.

В решении апелляционного суда указано: «Допущенные ошибки в ведении учета хозяйственных операций на бухгал­терских счетах должны порождать также и обязательство по их исправлению и отнесению к тому периоду, которым да­тирован первичный документ, положенный в основу для осу­ществления бухгалтерской записи на том или ином счете».

Поскольку несвоевременное отражение указанных работ в учете объясняется ошибкой бухгалтера, отражать данную сумму в качестве убытков прошлых лет, учитываемых в отчет­ном периоде, не нужно (постановление ФАС Западно-Сибир­ского округа от 15 января 2014 г. по делу № А46-5583/2013).

В качестве примера налогового спора рассмотрен пример в части администрирования налога на прибыль организаций. При проведении проверки в части исчисления, налоговые органы ча­сто используют такие субъективно-оценочные понятия, как «эко­номическая целесообразность», «наличие результата». Ясно, что изначально любое предприятие планирует развитие и высокие экономические результаты, но в итоге достигнутый результат может быть далек от ожидаемых первоначально показателей. Отсутствие экономической целесообразности часто является причиной возникновения налоговых споров. С одной стороны, в письме Минфина России от 29 июля 2013 г. № 03-03-06/2/30016 указано, что обоснованность расходов должна оцениваться с уче­том намерений налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятель­ности. При этом критерии целесообразности, рациональности и эффективности полученного результата не могут применяться при оценке обоснованности расходов. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции РФ) на­логоплательщик осуществляет ее самостоятельно и вправе еди­нолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Но, с другой стороны, налоговые органы часто предъявляют претен­зии в необоснованности расходов.

Приведем пример конфликта интересов, когда судьи мо­гут встать как на сторону налогоплательщика, так и на сторону налогового органа. Предприятию необходимо привлечь спе­циалиста извне, например, юрист предприятия не осущест­вляет представительство в суде, а специализируется только на договорах, или же необходимо привлечь бухгалтера для сда­чи бухгалтерской и налоговой отчетности, ввиду отсутствия в штате профессионального бухгалтера. В данной ситуации судебная практика неоднозначна. Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 04 октября 2012 г. № А65-21503/2011 суд сделал вывод о том, что расходы могут рассматриваться как экономически обоснованные, только если работы (услуги), выполняемые по гражданско-правовому договору, не дубли­руют обязанности штатного подразделения или обязанности контрагентов, с которыми ранее были заключены договоры, а в постановлении ФАС Московского округа от 09 ноября 2012 г. № А40-14280/12-107-69 суд указал, что налоговый орган не вправе оценивать целесообразность расходов предприятия.

Приведем пример налогового спора по налогу на доходы физических лиц. ФНС России в письме от 03 сентября 2012 г. № ОА-4-13/14633 указала, что компенсация (оплата) физиче­скому лицу-исполнителю по гражданско-правовому договору стоимости проезда, проживания и прочих расходов не облага­ется НДФЛ. Однако в письме Минфина России от 19 июля 2013 г. № 03-03-06/1/28379 по тому же вопросу разъясняется, что если организация оплачивает физическим лицам-исполните­лям по гражданско-правовым договорам расходы на прожи­вание и питание в их интересах (в том числе если такая оплата является частью вознаграждения за выполненные работы, ока­занные услуги), то у данных лиц возникает доход в натураль­ной форме. В таком случае эти суммы облагаются НДФЛ.

На основании вышеизложенного, можно сделать вывод о том, что причинами конфликта интересов в налоговой сфере являются наличие нескольких позиций по одному и тому же вопросу, нестабильность судебной практики, отсутствие еди­нообразия в толковании норм права. Также конфликт интере­сов может возникнуть из-за отсутствия правовых механизмов.

Для разрешения конфликта интересов между государ­ством и налогоплательщиком в налоговой сфере необходимо подходить с нескольких сторон: устранить неточности законо­дательства и его двоякое прочтение, проводить мероприятия для повышения уровня налоговой культуры общества, создать экономически выгодные условия для налогоплательщиков, которые в то же время не ущемляли бы интересы государства.

Статья опубликована в Евразийском юридическом журнале № 10 (89) 2015


ГИНИЯТУЛЛИНА Диана Разимовна - магистрант Уфимского государственного нефтяного технического университета.